Riigikohus näitas rohelist tuld eelkontrollile võitluses käibemaksupettuste vastu

Maksu- ja Tolliameti arengukavas aastateks 2013-2016 on ühe eesmärgina ette nähtud ebaõigete käibemaksu tagastusnõuete esitamiste vähendamine. Arengukavas toodud statistika kohaselt oli 2013. aastal kontrollitavaid tagastusnõudeid (s.o ainult riskantseks peetud tagastusnõuded) 16 800, mis summaliselt moodustas 445 miljonit eurot. Nendest prioriteetsete riskidega tagastusnõudeid oli 8700 ehk 52%, millede summa kokku moodustas 111 miljonit eurot ehk 25% eelnimetatud kogusummast. Arengukavas püstitatud eesmärgi kohaselt peab arengukavaga hõlmatud aastate jooksul riskantsete tagastusnõuete arvuline ja summaline osakaal kontrollitavatest tagastusnõuetest järk-järgult vähenema.

Tõhustamaks võitlust ebaõigete tagastusnõuete vastu, on maksuhaldur kasutusele võtnud järjest intensiivsemaid kontrollimeetodeid, mis on aga koormava iseloomu tõttu toonud kaasa ridamisi vaidlusi ettevõtjatega, kes tunnevad, et seeläbi piiratakse nende ettevõtlusvabadust ja pärsitakse majandustegevust. Üheks viimasel ajal praktikas kohaldatavaks meetodiks on nn eelkontrolli läbiviimine, mille puhul maksuhaldur nõuab maksukohustuslaselt käibemaksu arvestamise õigsuse kontrollimise eesmärgil andmeid maksustamisperioodi kohta, mille puhul ei ole seadusest tulenev käibemaksu deklareerimise ja tasumise tähtpäev veel saabunud. 28. juunil 2014. a tegi Riigikohtu halduskolleegium otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-46-14, milles andis vastuse küsimusele, kas ning millistel juhtudel saab sellist preventiivse kontrolli läbiviimist seaduslikuks ja põhjendatuks pidada.

Kõnesoleva kaasuse puhul vaidlustas maksukohustuslane halduskohtus Maksu- ja Tolliameti poolt käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrollimiseks antud üksikjuhtumi kontrolli alustamise korralduse, leides, et maksukorralduse seaduses (edaspidi MKS) ei ole sätteid, mis annavad maksuhaldurile pädevuse ja volituse viia läbi maksumaksja suhtes eelkontrolli ning koormata maksukohustuslast maksustamisperioodi kestel sama perioodi kohta andmete esitamisega. Kaebuse esitaja hinnangul saab kontrollimine toimuda üksnes järelkontrollina pärast maksudeklaratsiooni esitamist. Alles seejärel, kui maksukohustuslane on esitanud maksudeklaratsiooni, on maksuhalduril õigus kontrollida selles esitatud andmete õigsust ning kõrvaldada esinevad vead, samuti määrata tasumisele deklareerimata ja tasumata maksusummad. Ühtlasi leidis kaebaja, et vaidlustatud korraldus on õigusvastane ka seetõttu, et sellega pandud kohustused on ebamõistlikult koormavad. Enamkoormava kontrolli puhul tuleb maksuhalduril viia maksumaksja tegevuskohas läbi revisjon. Reaalajas tehtav kontroll on intensiivsem, mistõttu on kaebajal õigus nõuda maksuhalduri korralduse üksikasjalikumat põhjendamist, miks on vaja kaebaja suhtes rakendada tavapärasemast intensiivsemat meedet ja miks ei ole tulemust võimalik saavutada mõnel teisel, isikut vähem koormaval viisil.

Tallinna Halduskohus nõustus maksukohustuslase kaebuses toodud argumentidega ja tühistas vaidlustatud Maksu- ja Tolliameti korralduse. Maksuhaldur esitas halduskohtu otsuse peale apellatsioonkaebuse, mille Tallinna Ringkonnakohus rahuldas. Teise astme kohus leidis, et maksuhalduri poolt kontrolliks kasutatavad meetmed on toodud MKS-i 6. peatükis ja ka sealt ei leia ajalist piirangut, mis keelaks maksuhalduril nõuda tõendeid või teha muid toiminguid enne maksudeklaratsiooni esitamist või annaks õiguse seda teha üksnes pärast deklaratsiooni esitamist.

Maksukohustuslane esitas ringkonnakohtu otsuse peale kassatsioonkaebuse, mille Riigikohus menetlusse võttis ja rahuldas. Kohus tühistas kaevatud ringkonnakohtu otsuse ja jättis jõusse halduskohtu otsuse resolutsiooni, asendades nimetatud kohtuotsuse põhjendused enda otsuse omadega.

Riigikohus nõustus maksuhalduriga selles, et vastuspidiselt maksukohustuslase väitele eksisteerib õiguslik alus üksikjuhtumi kontrolliks ka siis, kui maksudeklaratsiooni esitamise ega maksu tasumise kohustus ei ole veel tekkinud. Ehkki vaidlustatud korraldusega piirati kaebaja ettevõtlusvabadust, koormates teda täiendavalt tõendite esitamise kohustusega, tugines haldusakt ettevõtlus­vabaduse piirangu osas õiguslikule alusele.

Riigikohus märkis, et ringkonnakohus on õigesti leidnud, et MKS-st tuleneb maksuhalduri üldine kontrollipädevus (MKS § 10 lg 2 p 1), mis ei piiritle kontrollimenetluse lubatavust ajalises mõttes. Selles asjas toimus korralduse faktilistest asjaoludest nähtuvalt üksikjuhtumi kontrollimenetlus (MKS § 59 lg 2 p 1), millega kaasneb maksuhalduri õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutse­tegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente. MKS ei sea kohtukolleegiumi hinnangu kohaselt piiranguid maksumenetluses tähtsust omavate asjaolude kontrollimisele enne deklaratsiooni esitamise tähtpäeva. Sellist keeldu ei tulene ka kõnealuse seaduse üldisest mõttest ega seadusesätete omavahelistest seostest.

Lisaks eeltoodule asus Riigikohus seisukohale, et kontrollimenetlus on maksuhalduri poolt õigesti läbi viidud üksikjuhtumi kontrollimenetlusena. Asjaolud, et maksuhaldur on andnud samalaadse korralduse teabe esitamiseks ka varem (või hiljem) ning maksuhalduri üldine praktika on viia enamus kontrollimenetlustest läbi pärast maksukohustuse tekkimist ja maksukohustuslase poolt maksudeklaratsiooni esitamist, ei ole kohtu arvates piisavad, et pidada algatatud kontrollimenetlust revisjoniks.

Samas asus Riigikohus seisukohale, et maksuhaldur ei ole ümber lükanud üldist seadusest tulenevat eeldust, et viimane saab käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsust kontrollida ka pärast maksudeklaratsiooni esitamist. Kohus pidas hüpoteetiliseks ja väga paljude käibemaksuvaidluste puhul kasutatavaks Maksu- ja Tolliameti selgitust, et pärast maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäeva ei pruugi menetlustoimingute (nt inventuuride ja ülemõõtmiste) tegemine olla enam mõistlike pingutustega võimalik, sest kontrolliperioodil soetatud kaup on võõrandatud. Sellist üldist põhjendust ei saa kolleegiumi hinnangul käsitada erilise asja­oluna, mis lubaks üldpõhimõttest kõrvale kalduda ja eelkontrolli läbi viia.

Halduskolleegium leidis, et konkreetses asjas ei esitanud Maksu- ja Tolliamet selgitusi, mis kinnitanuks maksuhalduri poolt vaidlustatud korralduse andmise ajal tegelikult aluseks võetud kaalutlusi kontrollimenetluse alustamiseks ja teabe nõudmiseks. Seetõttu ei selgunud korraldusest ega asjas toimunud kohtumenetluses, miks oli maksuhalduril vaja teavet koguda enne maksukohustuse tekkimist. Tulenevalt proportsionaalsuse põhimõttest võib maksuhaldur nõuda teavet enne maksu­deklaratsiooni esitamist üksnes sellisel juhul, kui see on alanud maksumenetluses maksude arvestuse ja tasumise õigsuse kontrollimiseks vajalik. Maksu- ja Tolliamet oleks seega pidanud konkreetsel juhul põhjendama, millised on need erilised asjaolud, mis ei võimalda tõendeid koguda ja maksuarvestuse õigsust kontrollida tavapärases korras, s.t pärast maksudeklaratsiooni esitamist. Kuivõrd vaidlustatud korralduse puhul seda Riigikohtu hinnangul nõuetekohaselt tehtud ei olnud, tühistas kohus kõnesoleva haldusakti.

Kokkuvõtvalt tuleb eelviidatud Riigikohtu seisukohtade pinnalt seoses maksuhalduri poolt praktiseeritava eelkontrolliga silmas pidada niisiis järgnevat:

• maksuhaldur võib käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimise eesmärgil nõuda maksukohustuslaselt andmeid ka nende maksustamisperioodide kohta, mille puhul ei ole seadusest tulenev käibemaksu deklareerimise ja tasumise tähtpäev veel saabunud;
• asjaolud, et maksuhaldur on andnud samalaadse korralduse teabe esitamiseks ka varem (või hiljem) ning maksuhalduri üldine praktika on viia enamus kontrollimenetlustest läbi pärast maksukohustuse tekkimist ja maksukohustuslase poolt maksudeklaratsiooni esitamist, ei ole piisavad, et pidada algatatud (eel)kontrollimenetlust maksukohustuslase jaoks enamkoorvamaks revisjoniks;
• tulenevalt proportsionaalsuse põhimõttest võib maksuhaldur nõuda teavet enne maksudeklaratsiooni esitamist vaid sellises olukorras, kus see on alanud maksumenetluses maksude arvestuse ja tasumise õigsuse kontrollimiseks vajalik, olles kohustatud korralduses põhjendama, millised need erilised asjaolud, mis ei võimalda tõendeid koguda ja maksuarvestuse õigsust kontrollida tavapärases korras, s.t pärast maksudeklaratsiooni esitamist.

Seega peavad ettevõtjad edaspidi arvestama, et maksuhalduri poolt eelkontrolli läbiviimine maksustamisperioodide kohta, mille puhul ei ole seadusest tulenev maksu deklareerimise ja tasumise tähtpäev veel saabunud, on hinnatud kohtupraktikas põhimõtteliselt lubatavaks ja õiguspäraseks. Samas ei saa kõnealune kontroll toimuda abstraktselt, vaid selle läbiviimise vajalikkust tuleb maksuhalduril konkreetse kaasuse erilistele asjaoludele viidates iseäranis põhjalikult põhjendada.

http://apilv.ee/2014/11/riigikohus-naitas-rohelist-tuld-eelkontrollile-voitluses-kaibemaksupettuste-vastu/

OÜ Krediidihaldus | Vallikraavi 2, 51003 Tartu | Tel: +372 67 55 555 | info@krediidihaldus.ee